Převod akcií (podílů) zaměstnanci

Příjmy ze závislé činnosti se rozumějí příjmy pravidelné nebo jednorázové bez ohledu na to, zda je na ně právní nárok či nikoli, zda je od zaměstnavatele dostává zaměstnanec nebo jiná osoba a zda jsou vypláceny nebo připisovány k dobru anebo spočívají v jiné formě plnění prováděné zaměstnavatelem za zaměstnance nebo v jeho prospěch[1].

Příjmem se rozumí rovněž částka, o kterou je úhrada zaměstnance zaměstnavateli za poskytnuté plnění nižší, než je cena určená podle zákona upravujícího oceňování majetku nebo cena, kterou účtuje jiným osobám[2].

Za příjmy ze závislé činnosti se považují příjmy plynoucí v souvislosti se současným, budoucím nebo dřívějším výkonem závislé činnosti bez ohledu na to, zda plynou od plátce, u kterého poplatník vykonává činnost, ze které plyne příjem ze závislé činnosti, nebo od plátce, u kterého poplatník tuto činnost nevykonává[3].

Poskytnutí akcií nebo podílů bezúplatně nebo za zvýhodněnou cenu je tedy považováno za zdanitelný příjem ze závislé činnosti se všemi důsledky na straně zaměstnance i zaměstnavatele. Příjem se ocení jako rozdíl mezi cenou obvyklou[4] a cenou, za kterou jsou akcie či podíly převedeny zaměstnanci, v případě bezúplatného převodu je základem daně cena obvyklá. Tento příjem bude zdaněn jako nepeněžní plnění spolu s ostatními příjmy zaměstnance v okamžiku poskytnutí akcií. Z příjmů bude sražena záloha na daň z příjmů a příjmy podléhají povinným odvodům pojistného na sociální zabezpečení a zdravotní pojištění.

Pokud jsou akcie poskytovány zaměstnancům, za zvýhodněných podmínek zahraniční společností, která není plátcem daně v ČR, má povinnost zdanit majetkový prospěch jako příjem ze závislé činnosti sám zaměstnanec prostřednictvím svého daňového přiznání[5]. Jde o příjem v souvislosti s výkonem závislé činnosti na území ČR a podléhá zdanění v ČR. Pokud zahraniční společnost nepřefakturuje náklady na zvýhodněné poskytnutí akcií českému zaměstnavateli, pak tento příjem nepodléhá povinnému pojistnému.

Poskytnutí práva opce na nákup akcií (podílů)

Podstatou opčních akciových programů je právo zaměstnance odkoupit v budoucnu určitý počet akcií společnosti za předem dohodnutou cenu. Společnost dává svému zaměstnanci právo uplatnit svou opci, nejedná se tedy o povinnost a zaměstnanec tak není ničím vázán. Zapojením se do opčního programu získává zaměstnanec právo nakoupit akcie za zvýhodněnou cenu, která je často několikrát nižší než tržní cena, tyto akcie si ponechat, nebo naopak zpeněžit prodáním třetí straně.

Právo opce je ovšem vždy vázáno na trvání pracovního poměru a z časového hlediska se tak předpokládá dlouhodobá spolupráce zaměstnance a společnosti, neboť by jinak opční program neplnil svůj účel. Opce jsou zpravidla poskytovány formou nepřevoditelného opčního práva.

V souvislosti se zdaněním opčních zaměstnaneckých programů existovala dlouhou dobu řada pochybností. Ty byly z velké části rozptýleny rozsudkem NSS ve věci opčního akciového programu společnosti ČEZ a.s.[6] V případě bezúplatného poskytnutí práva opce se v okamžiku jeho poskytnutí (“grant”) nejedná o zdanitelný příjem podléhající dani z příjmů. Zdanitelným příjmem je až majetkový prospěch v okamžiku uplatnění opčního práva (“exercise”) a nabytí akcie za zvýhodněnou cenu oproti ceně obvyklé. Tento závěr je potvrzen i v Pokynu GFŘ D-59.

V případě, že by se jednalo o převoditelnou a tedy obchodovatelnou opci, jednalo by se o příjem ze závislé činnosti v okamžiku jejího poskytnutí.

Příjmy z držení nabytých akcií a podílů

Příjmy plynoucí zaměstnanci z držených cenných papírů, např. podíly na zisku z účasti na obchodní společnosti, je-li podíl v nich představován cenným papírem, nejsou považovány za příjem ze závislé činnosti, nýbrž se jedná o příjmy z kapitálového majetku[7]. V praxi mezi tato plnění patří především peněžitá plnění akciových společností vyplácená akcionářům podle rozhodnutí valné hromady (dividendy).

Podíly na zisku z účasti na obchodní společnosti, je-li podíl v nich představován cenným papírem, vyplácené daňovými rezidenty ČR, podléhají srážkové dani vybírané zvláštní sazbou ve výši 15%[8]. Příjmy takto zdaněné u zdroje již nevstupují do daňového přiznání.

Podíly na zisku plynoucí zaměstnanci ze zdrojů v zahraničí se zahrnují v daňovém přiznání mezi příjmy z kapitálového majetku. V případě dividend ze smluvního státu se uplatní ustanovení o zamezení dvojímu zdanění podle uzavřené smlouvy o zamezení dvojímu zdanění.

Příjmy z převodu cenných papírů

V případě prodeje cenných papírů[9] nebo podílů[10] (ať nabytých od zaměstnavatele přímo nebo realizací opčního práva, při kterém byl příjem v okamžiku nabytí cenného papíru zdaněn jako příjem ze závislé činnosti) je tento příjem nutné považovat za tzv. ostatní příjem. Tento příjem z prodeje cenných papírů a podílů na obchodní korporaci může být osvobozen od daně z příjmů buď

pokud úhrn příjmů z úplatného převodu cenných papírů nepřesáhne u poplatníka ve zdaňovacím období částku 100 000 Kč[11], nebo
pokud přesáhla doba mezi nabytím cenného papíru a úplatným převodem dobu 3 let[12], nebo
pokud přesáhla doba mezi nabytím podílu v obchodní korporaci a úplatným převodem dobu 5 let.

V případě, že se osvobození neuplatní, je povinnost uvést do daňového přiznání tyto příjmy v rámci dílčího základu daně. Základem daně je příjem snížený o výdaje prokazatelně vynaložené na jeho dosažení. Příjmem je realizovaná prodejní cena akcií. Do základu daně se nezahrnují částky, které již byly u téhož poplatníka zdaněny. Lze tedy odečíst výši majetkového prospěchu, který byl již zdaněn jako nepeněžitý příjem v okamžiku uplatnění opce a nákupu akcií nebo podílů za zvýhodněnou cenu. Výdajem je cena pořízení akcie (ta odpovídá realizační ceně opce ). Zaměstnanec si jako další výdaj může uplatnit rovněž výdaje související s uskutečněním úplatného převodu akcií (např. poplatek obchodníkovi s cennými papíry).

Připraveno s využitím článku Jedlanová, Hana; Nováková, Lenka; Rindová, Iva: Zaměstnanecké akcie z pohledu daně z příjmů fyzických osob; PaM 2019

[1] §6 odst. (3) Zákona 586/1992 Sb. o dani z příjmů

[2] §6 odst. (3) Zákona 586/1992 Sb. o dani z příjmů

[3] §6 odst. (1) písm. d) Zákona 586/1992 Sb. o dani z příjmů

[4] §2 odst. (2) Zákona 151/1997 Sb. o oceňování majetku

[5] §38g Zákona 586/1992 Sb. o dani z příjmů

[6] Rozsudek NSS ze dne 30.1. 2012, čj. 2 Afs 58/2011-67

[7] §8 Zákona 586/1992 Sb. o dani z příjmů

[8] §36 odst. (2) Zákona 586/1992 Sb. o dani z příjmů

[9] §10 odst. (1) písm. b) Zákona 586/1992 Sb. o dani z příjmů

[10]§10 odst. (1) písm. c) Zákona 586/1992 Sb. o dani z příjmů

[11] §4 odst. (1) písm. w) Zákona 586/1992 Sb. o dani z příjmů

[12] §4 odst. (1) písm. x) Zákona 586/1992 Sb. o dani z příjmů